НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ И НДС: ВОЗВРАТ ТОВАРОВ УЧРЕДИТЕЛЮ

При формировании уставного капитала частного предприятия, которое находится на общей системе налогообложения, его учредитель (юридическое лицо) несколько раз передавал предприятию товары (бытовую технику) в качестве взноса в уставный фонд. Может ли частное предприятие на данное время вернуть учредителю часть нереализованной бытовой техники, внесенной ранее в уставный фонд, по тем ценам, по которым эта техника была получена? Не будет ли считаться такой возврат продажей? Каковы будут налоговые последствия такого возврата для частного предприятия и для учредителя, и какими документами отразить данную хозяйственную операцию?

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

Согласно части первой ст.113 Хозяйственного кодекса Украины (далее — ХКУ) частным предприятием признается, в частности, предприятие, действующее на основании частной собственности субъекта хозяйствования — юридического лица. Статьей 66 ХКУ определено, что имущество предприятия составляют производственные и непроизводственные фонды, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия, а источниками формирования имущества предприятия являются, в частности, денежные и материальные взносы учредителей. Следовательно, внесенное учредителем-юридическим лицом в уставный капитал частного предприятия (далее — ЧП) имущество становится собственностью последнего. И частное предприятие может совершать в отношении данного имущества любые гражданско-правовые действия, в том числе имеет право вернуть учредителю нереализованную бытовую технику по ценам, которые они согласуют между собой, включая цены, по которым эта техника ранее была получена предприятием.

Рассмотрим возможные варианты возврата учредителю бытовой техники:

1. Возврат без уменьшения уставного капитала ЧП;

2. Возврат в связи с уменьшением уставного капитала ЧП.

1. ВОЗВРАТ БЕЗ УМЕНЬШЕНИЯ УСТАВНОГО КАПИТАЛА ЧАСТНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.

Учитывая содержание вопроса, будем исходить из того, что возврат бытовой техники не предусматривает получения ЧП от учредителя какой-либо компенсации, следовательно, с позиции гражданского законодательства такая операция будет считаться дарением. При этом следует учитывать, что согласно части третьей ст.720 Гражданского кодекса Украины (далее — ГКУ) предпринимательские общества могут заключать договор дарения между собой, если право осуществлять дарение прямо установлено учредительным документом дарителя. Согласно разъяснениям Министерства юстиции Украины, изложенным в письме от 23.02.2004 г. № X-11-19 «О разъяснениях некоторых положений Гражданского кодекса Украины», после 01.01.2004 г. дарителем может быть лишь то предпринимательское общество, учредительным документом которого прямо установлено право осуществлять дарение (именно дарение, а не общее право заключать гражданско-правовые договоры). И если учредительные документы не содержат такого положения, в них, по мнению Минюста, должны быть внесены соответствующие изменения.

Налог на прибыль. В соответствии с п.1.23 ст.1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о прибыли), товары, предоставля-

емые плательщиком налога согласно договорам дарения, другим договорам, не предусматривающим денежной или другой компенсации стоимости таких материальных ценностей и нематериальных активов или их возврата, или без заключения таких договоров, считаются бесплатно предоставленными товарами. Согласно п.1.31 этой же статьи операции по бесплатному предоставлению товаров в целях налогообложения следует рассматривать как операции по продаже товаров. Следовательно, возврат бытовой техники учредителю путем ее дарения для ЧП будет считаться продажей.

Как известно, в состав валового дохода включается доход от продажи товаров (пп.4.1.1 ст.4 Закона о прибыли). Но наличие только самой операции, которая имеет название «продажа», еще не является основанием для возникновения валового дохода. Для этого плательщик налога должен получить настоящий доход. По поводу того, что считать таким «настоящим доходом», специалисты имеют противоположные взгляды. Одни считают, что любая «продажа», в том числе и бесплатная передача, приводит к возникновению дохода у дарителя-«продавца», а другие настаивают на том, что при бесплатной передаче доход должен возникать лишь у стороны, получающей подарок, то есть у одаряемого-«покупателя». Конечно, и те и другие по-своему правы. И на стороне обоих нормы Закона о прибыли. Первые руководствуются пп.4.1.1 ст.4, а вторые — пп.4.1.6 этой же статьи. Но если рассуждать логически и принять во внимание положение бухгалтерских стандартов1, более правильным следует считать второй вариант: доход должен возникать у лица, получающего подарок. Подтверждением данного вывода является «неналоговый» документ — ПБУ-3 «Отчет о финансовых результатах», утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87, согласно которому доход — это увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственного капитала (кроме увеличения капитала за счет взносов собственников) ². В результате дарения имущества доходы у дарителя не возникают, а если и возникают, то они равны нулю. Рост собственного капитала происходит именно у одаряемого лица.

Но предупредим, что такая позиция относительно отсутствия валового дохода у дарителя приемлема в отношении всех категорий одаряемых лиц, кроме связанных с ним и «нестандартных» контрагентов.

Учредитель частного предприятия считается связанным с предприятием лицом, а поэтому следует помнить о норме пп.7.4.1 ст.7 Закона о прибыли, согласно которой доход, полученный плательщиком налога от продажи товаров (работ, услуг) связанным лицам, определяется исходя из договорных цен, но не меньше обычных цен на такие товары (работы, услуги), действовавших на дату такой продажи. Данной нормой нельзя пренебрегать. Налоговые органы настаивают на формировании у дарителя (в рассматриваемом случае — ЧП) валового дохода как минимум исходя из обычных цен. Закон — на их стороне.

Что касается учредителя, получающего от ЧП подарок, то в соответствии с пп.4.1.6 ст.4 Закона о прибыли стоимость товаров, бесплатно предоставленных налогоплательщику, включается в состав его валового дохода. А значит, учредитель при получении от ЧП подарка — бытовой техники должен увеличить валовой доход. Но обязательного требования по формированию такого дохода исходя из цены не меньше обычной, как это должно сделать ЧП, Закон о прибыли не выдвигает. Тогда возникает вопрос: так на какую же сумму увеличить валовой доход учредителю — одаряемому лицу? Осторожные плательщики за основу могут также взять обычную цену. Но это, по-видимому, будет слишком. На практике налогоплательщики включают в доход стоимость бесплатно полученного имущества, указанную в первичных документах, подтверждающих факт передачи подарка (накладная, акт приемки-передачи). А поэтому можно попробовать определить цену на уровне «одной гривни». Но в рассматриваемой ситуации вероятнее всего налоговики будут требовать определить доход как минимум по цене, по которой бытовая техника когда-то передавалась ЧП для пополнения его уставного фонда³. Но повторяем, такой нормы в Законе о прибыли не существует.

НДС. Согласно п.1.4 ст.1 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон об НДС) операции, предусматривающие передачу прав собственности на товары без осуществления компенсации их стоимости, относятся к операциям по поставке (продаже) товаров. А такие операции являются объектом налогообложения (пп.3.1.1 ст.3 Закона об НДС). Следовательно, у ЧП, как дарителя, при передаче бытовой техники учредителю возникнут налоговые обязательства по НДС, и базой налогообложения будет фактическая цена операции, но не ниже обычной цены (п.4.2 ст.4 Закона об НДС). Что касается учредителя, то аналогию с валовым доходом по начислению налоговых обязательств проводить нельзя. Учредитель является одаряемым лицом и теоретически может рассчитывать на налоговый кредит. Но в связи с тем, что подаренная ему бытовая техника не будет включаться в валовые расходы, то и право на налоговый кредит не будет возникать. В данном случае не выполняется требование пп.7.4.1 ст.7 Закона об НДС.

Для оформления такой операции необходимо заключить договор по бесплатной передаче, а факт передачи бытовой техники ЧП учредителю оформить соответствующим актом.

2. ВОЗВРАТ В СВЯЗИ С УМЕНЬШЕНИЕМ УСТАВНОГО КАПИТАЛА ЧАСТНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.

Не прибегая к детальному анализу нормативных актов, регулирующих правовую природу уставного капитала, отметим, что уставный капитал предприятия представляет собой стоимостное выражение имущественного участия его учредителей(я) в формировании имущества предприятия путем осуществления соответствующих взносов(а), результатом чего является возникновение обязательственных правоотношений между предприятием и учредителями(ем): предприятие обязано выплачивать часть прибыли учредителям(ю), а учредители должны исполнять обязательства, связанные с имущественным участием и др. Что касается уставного капитала ЧП, которое согласно ст.113 ХКУ действует на основании частной собственности, то он показывает стоимость взноса (имущественного участия) одного учредителя.

Уменьшение уставного капитала означает уменьшение имущественного участия учредителя, которое может произойти, в частности, при фактическом возврате соответствующей части имущественного участия. В отношении способов возврата имущественного участия, то законодательство в отношении частных предприятий хоть и не регулирует этот вопрос, но и не устанавливает никаких ограничений, а следовательно, возврат может быть осуществлен, в частности, частью того имущества, которое было внесено. При этом стороны могут самостоятельно определить количество, а следовательно, и стоимость возвращаемого имущества.

Налог на прибыль. Вопрос о порядке налогообложения операции по возврату товаров «через уменьшение уставного капитала» является достаточно сложным из-за его законодательной неурегулированности. В таком случае следует исходить из сути отношений, что при этом имеют место. В соответствии с п.1.31 ст.1 Закона о прибыли продажа товаров — это любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, мены, поставки идругим гражданско-правовым договорам, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению товаров. В соответствии со ст.626 ГКУ гражданско-правовой договор — это договоренность двух или более сторон, направленная на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей.

Как было указано выше, имущество, переданное в уставный капитал ЧП, является собственностью последнего. Поскольку с возвратом имущества у ЧП прекращается на него право собственности, такое прекращение должно отвечать основаниям, определенным ст.346 ГКУ. Из оснований прекращения права собственности, перечисленных в указанной статье, для этого случая подходит только отчуждение имущества (возврат имущества учредителю возможен только на основании его отчуждения собственником, что свидетельствует о наличии волеизъявления со стороны ЧП. С другой стороны, действия учредителя по приему имущества будут свидетельствовать о наличии с его стороны согласия на прием). Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства, имеет место договоренность двух сторон, то есть договор, а поэтому, с точки зрения Закона о прибыли, в данном случае также происходит продажа товаров.

В такой ситуации, как и в случае с бесплатной передачей учредителю бытовой техники, доход у ЧП исчисляется по ценам не менее обычных (пп.7.4.1 ст.4 Закона о прибыли).

Более того, возврат товаров с одновременным уменьшением доли в уставном капитале не что иное как своеобразная бартерная операция. ЧП возвращает учредителю бытовую технику, взамен получает собственные корпоративные права, а точнее, уменьшает стоимость доли уставного капитала, принадлежащего учредителю. Аналогично и учредитель передает ЧП часть надлежащей ему доли в уставном капитале ЧП, а взамен получает бытовую технику. Поэтому в соответствии с пп.7.1.1 ст.7 Закона о прибыли учредитель должен увеличить свой валовой доход и валовые расходы, исходя из договорной цены такой операции, но не ниже обычных цен.

НДС. Что касается НДС, то на тех же основаниях, которые были указаны в отношении возврата бытовой техники без уменьшения уставного капитала (дарения), и рассматривая данную операцию как бартерную, у ЧП возникают налоговые обязательства, исходя из фактической цены операции (то есть стоимости бытовой техники), но не ниже обычной цены (п.4.2 ст.4 Закона об НДС). В отношении учредителя, то у него возникают и налоговые обязательства, и налоговый кредит по НДС как при обычном бартере. Налоговые обязательства возникают, если рассматривать уменьшение доли в уставном капитале ЧП как продажу, а налоговый кредит — это получение бытовой техники. Говорить о норме пп.3.2.8 ст.3 Закона об НДС в этом случае не приходится, поскольку в нем идет речь о передаче и возврате только основных фондов.

Уменьшение уставного капитала ЧП будет осуществляться на основании решения о таком уменьшении. В таком решении следует отметить, что уменьшение уставного капитала происходит путем возврата части товаров (бытовой техники) юридическому лицу — учредителю. Факт передачи товаров должен подтверждаться актом приемки-передачи техники.