ИМПОРТ УСЛУГ: НАЛОГОВЫЙ КРЕДИТ ПО НДС И ВАЛОВЫЕ РАСХОДЫ

Банк является налоговым агентом в части начисления и уплаты НДС с импорта услуг (получение различного рода технических и финансовых услуг от нерезидентов). Поскольку почти все операции, осуществляемые банком на территории Украины, не считаются объектом обложения НДС, основная часть начисленного НДС не включается в налоговый кредит и отражается в валовых расходах. Однако в ГНИ указали на неправильность увеличения валовых расходов, сославшись на дословное прочтение пп.5.3.3 ст.5 Закона о прибыли.

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

Как же быть с суммой НДС, не включенной в налоговый кредит? Законны ли требования работников ГНИ?

Если банк зарегистрирован в качестве плательщика НДС, то при получении услуг от нерезидентов, у которых нет своих представительств в Украине, он действительно считается налоговым агентом таких нерезидентов. Это следует из пп.«а» п.6.5 ст.6 Закона об НДС, которым определен статус получателя услуг, а также место поставки услуг — место фактического расположения покупателя (получателя). О том, что украинский получатель импортных услуг является лицом, ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) НДС в бюджет, сказано и в пп.«г» п.10.1 ст.10 упомянутого Закона: «лицами, ответственными за начисление, удержание и уплату (перечисление) налога в бюджет, являются… при предоставлении услуг нерезидентом — его постоянное представительство, а при отсутствии такового — лицо, получающее такие услуги, если место предоставления таких услуг находится на таможенной территории Украины». То есть при осуществлении нерезидентом операции по поставке услуг с местом поставки на территории Украины получатель-резидент должен начислить налоговые обязательства по НДС (заполнить строку 7 декларации по НДС). Уплата же в бюджет отдельной суммы налога с импорта услуг не предусмотрена. Уплате в бюджет подлежит положительная разница между общей суммой налоговых обязательств текущего отчетного периода и общей суммой налогового кредита этого же отчетного периода (пп.7.7.1 ст.7 Закона об НДС).

В вопросе указано, что в основном все банковские услуги, предоставляемые на территории Украины, являются необлагаемыми НДС поставками. Совершенно правильно. В Законе об НДС существуют специальные нормы, регулирующие порядок налогообложения на рынке финансовых услуг. Это нормы, установленные пп.3.2.2, 3.2.4, 3.2.5 и 3.2.7 ст.3. В них перечислены основные операции, которые осуществляют кредитно-финансовые учреждения (услуги финансового лизинга, кредитные операции, расчетно-кассовое обслуживание, операции на фондовом рынке и т.д.) и которые не являются объектом обложения НДС. Однако не исключено, что банк будет осуществлять и облагаемые НДС операции. Например, не вошедшие в перечень операций по расчетно-кассовому обслуживанию¹ или не свойственные банку, но все же им осуществляемые². В связи с этим может возникнуть необходимость в распределении суммы налогового кредита и определение той доли НДС, которая включается в налоговый кредит. Обусловлено это пп.7.4.2 ст.7 Закона, которым предусмотрено, что если плательщик налога приобретает услуги, предназначенные для их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения согласно ст.3 данного Закона, то суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением, не включаются в состав налогового кредита такого плательщика.

Мы не будем рассматривать расчет коэффициента распределения суммы налогового кредита и законность разъяснений ГНАУ по этому поводу. Об этом уже было сказано достаточно много³. Предположим, что бухгалтер банка определил долю НДС, начисленную при импорте услуг, которая соответствует налогооблагаемым и не облагаемым налогом поставкам. То есть незначительную часть налога он включит в налоговый кредит, а основную часть начисленного при импорте услуг НДС — в валовые расходы. При этом будет руководствоваться пп.5.3.3 ст.5 Закона о прибыли. Но тогда почему в ГНИ указали на неправильность действий бухгалтера?

Для ответа на этот вопрос приведем извлечение из третьего абзаца данного подпункта Закона о прибыли: «в случае если плательщик налога на прибыль, зарегистрированный в качестве плательщика налога на добавленную стоимость, одновременно осуществляет операции по продаже товаров (работ, услуг), облагаемые налогом на добавленную стоимость и освобожденные от налогообложения, или не являющиеся объектом обложения таким налогом, налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров (работ, услуг), которые относятся к составу валовых расходов… включается соответственно в валовые расходы…».Вероятно, именно выделенные в цитате слова и послужили основанием для работников ГНИ для того, чтобы не признать валовые расходы в части НДС, начисленного при импорте услуг. Во-первых, этот налог банком был начислен в связи с поставкой услуг нерезидентом, а не в составе расходов на приобретение услуги. А во-вторых, НДС с импортных услуг не уплачивается налоговым агентом, а, как было указано выше, только начисляется в декларации по НДС. Получается замкнутый круг. Очень похоже наситуацию с легковыми автомобилями, по которым законодатель в Законе об НДС запретил отражать налоговый кредит по НДС, а в Законе о прибыли забыл разрешить увеличивать валовые расходы или балансовую стоимость основных фондов 2 группы⁴.

Однако вряд ли законодатель преследовал эту цель. Если буквально выполнять норму пп.5.3.3 ст.5 Закона о прибыли, как впрочем и пп.7.4.2 ст.7 Закона об НДС, то в валовые расходы можно будет включить только ту сумму не вошедшего в состав налогового кредита НДС, которая была уплачена. И если в Законе об НДС говорится просто об уплате в связи с приобретением, то в Законе о прибыли — об уплате в составе расходов на приобретение, то есть об уплате поставщикам. А как же тогда дата первого события для налогового учета? Означает ли это, что тот льготник по НДС, который получил от поставщика товары или услуги, но не рассчитался за них, не имеет право на увеличение валовых расходов на сумму НДС, не включенную в налоговый кредит? И что тогда делать тем импортерам товаров, которые ввезли эти товары для использования в льготных операциях или не являющихся объектом обложения НДС? По ним, как и по импортным услугам, нет уплаты НДС в составе расходов на приобретение. Налог уплачивается в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Украины и перечисляется таможенным органам. Неужели и для них существует запрет на валовые расходы? Автору неизвестны случаи, когда работники органов ГНС отказывали льготнику в праве на отражении валовых расходов сумм «импортного» НДС.

Также дополнительным аргументом в рассматриваемой ситуации является пп.11.2.3 ст.11 Закона о прибыли. Этим подпунктом установлено, что при осуществлении плательщиком налога операций с нерезидентами датой увеличения валовых расходов для импорта работ (услуг) считается дата их фактического получения от таких лиц, независимо от наличия их оплаты (в том числе частичной или авансовой). То есть если в валовые расходы при импорте услуг можно включать какие-либо суммы только после получения этих же услуг, то и НДС, начисленный в связи с таким импортом услуг и не включенный в состав налогового кредита, должен включаться в валовые расходы подобным образом. В данном случае оплата не имеет никакого значения.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации для банка не должно быть препятствий для увеличения валовых расходов на ту часть суммы НДС, которая была им начислена при импорте услуг, но не вошла в состав налогового кредита. Во всяком случае, ГНАУ, понимая всю абсурдность ситуации⁵, подобных запретов пока не выдвигала.