Предоставление услуг по организации участия украинских специалистов в целях повышения их квалификации в семинарах, конференциях, форумах и т.д. за рубежом

Основным видом деятельности фирмы является предоставление услуг по организации участия украинских специалистов в целях повышения их квалификации в семинарах, конференциях, форумах и т.д. за рубежом. Можно ли рассматривать такую деятельность как экспорт услуг (работ)? Применяется ли в данном случае нулевая ставка НДС? Каков порядок отражения данной операции в налоговой декларации по НДС?

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

Из формулировки вопроса не совсем понятно, каким образом осуществляет свою деятельность фирма: выступает заказчиком услуг нерезидента по проведению таких семинаров, конференций и форумов, а потом ищет покупателей — украинских специалистов для участия в них, или заказчиками выступают непосредственно специалисты (точнее предприятия, на которых они работают), а фирма является только посредником между заказчиком-резидентом и исполнителем-нерезидентом, или фирма одновременно является организатором и исполнителем услуг, то есть самостоятельно организует и проводит такие семинары (конференции, форумы и т.д.) за рубежом. Поэтому рассмотрим каждый вариант отдельно.

Первый вариант: заказчиком (покупателем) услуг нерезидента является сама фирма. В данном случае ни о каком экспорте услуг (работ) речи быть не может, поскольку фирма не предоставляет услуги нерезиденту, а наоборот — получает их от него, то есть осуществляется не экспорт, а импорт услуг. Напомним, что согласно Закону Украины от 16.04.91 г. № 959-XII «О внешнеэкономической деятельности» импортом (импортом товаров) является покупка украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности у иностранных субъектов хозяйственной деятельности товаров со ввозом или без ввоза этих товаров на территорию Украины. Под термином товары в данном Законе подразумеваются в том числе и услуги, работы. Таким образом, поскольку в соответствии с пп.6.2.2 ст.6 Закона об НДС нулевая ставка должна применяться при осуществлении экспортных операций, в том числе при осуществлении операций по продаже работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины, то при обратном действии — получении от нерезидента услуг (работ) — нулевая ставка НДС применяться просто не может. При получении услуг (работ), предоставляемых нерезидентами для их использования или потребления на таможенной территории Украины, возникает объект налогообложения (пп.3.1.2 ст.3), к которому должна применяться ставка НДС в размере 20% (п.6.1 ст.6 Закона об НДС).

Однако проблема заключается в том, что для операций по предоставлению услуг нерезидентами за пределами таможенной территории Украины невозможно правильно определить базу налогообложения. Так, пунктом 4.3 ст.4 Закона об НДС предусмотрено, что для работ (услуг), выполняемых на таможенной территории Украины, базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких работ (услуг). О работах или услугах, выполняемых (предоставляемых) нерезидентами за пределами таможенной территории Украины, в данном или каком-либо другом пункте настоящего Закона не говорится. Из этого можно сделать вывод, что для таких работ (услуг) нет базы налогообложения и что операции по их получению нельзя рассматривать как облагаемые НДС. Однако в своих разъяснениях и консультациях работники органов ГНС это обстоятельство не учитывают и требуют начислять НДС независимо от территории, где нерезидент предоставляет услуги (выполняет работы)¹. Но на наш взгляд, эта позиция налоговиков не является бесспорной, и пусть они еще докажут, что услуги, предоставленные нерезидентом на семинаре (конференции, форуме и т.д.) за пределами таможенной территории Украины, потребляются фирмой именно в Украине².

Что касается последующей продажи фирмой полученных от нерезидента услуг предприятиям — резидентам Украины, то в данном случае налоговые обязательства следует начислять на общих основаниях, поскольку имеется как объект (пп.3.1.1 ст.3), так и база обложения НДС (п.4.1 ст.4).

Второй вариант: украинское предприятие является заказчиком семинара, а фирма выступает посредником между ним и исполнителем-нерезидентом.

В данном случае, вероятнее всего, фирма будет действовать на основании договора комиссии, где она будет комиссионером, а украинский заказчик — комитентом. При этом фирма будет обязана начислять налоговые обязательства по НДС по ставке 20% только исходя из комиссионного вознаграждения (именно вознаграждение является базой налогообложения), которое получит от комитента. Хотя такая норма прямо не следует из Закона об НДС, но во всяком случае ее придерживается ГНАУ³. А обязанности по начислению НДС с импорта услуг (с учетом вышеприведенных рассуждений о правомерности начисления НДС при предоставлении таких услуг нерезидентом за пределами Украины вообще) уже в полной мере будут возложены на заказчика.

И третий вариант. Фирма выступает одновременно организатором и исполнителем услуги (проведение семинара) за рубежом. В этом случае тоже нет полной ясности с определением объекта обложения НДС. Согласно пп.3.1.1 ст.3 Закона об НДС объектом налогообложения являются операции по продаже работ (услуг) на таможенной территории Украины. То есть если считать местом продажи услуги (работы) место проведения семинара (за пределами таможенной границы Украины), то, на первый взгляд, нет и объекта налогообложения⁴. Но если учесть, что и заказчик, и исполнитель являются резидентами Украины, зарегистрированными плательщиками НДС, то место проведения семинара (конференции, форума и т.д.) за пределами страны вряд ли будет для органов ГНС убедительным основанием для неначисления НДС. В данном случае придется доказывать налоговому инспектору, что по своей сути НДС — это налог на потребление товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины и что нельзя начислять налог на то, что фактически не предоставлено в Украине.

И напоследок для всех трех вариантов отметим, что даже если и необходимо будет начислить НДС на услуги по проведению семинаров за рубежом, то в базу налогообложения должны включаться лишь стоимость проведения самого семинара, а стоимость международного трансфера, проживания и питания украинских специалистов — участников семинара в базу не включается. Но это будет возможным, если правильно оформить все документы и указать стоимость всех составляющих семинара отдельно.

Отражение в декларации по НДС операций по предоставлению услуг по проведению семинаров за рубежом зависит от того, сможет ли фирма отстоять свою позицию об отсутствии в данном случае НДС с импорта услуг, и от условий предоставления этих услуг заказчикам. Так, в первом варианте в строке 1 декларации отражается стоимость предоставленных заказчикам-резидентам услуг (колонка А) и соответствующая сумма налога на добавленную стоимость по ставке 20% (колонка Б). Заполнять строку 7 «Работы (услуги), полученные от нерезидента для их использования или потребления на таможенной территории Украины, и готовая продукция, изготовленная из давальческого сырья нерезидента, которая реализуется на территории Украины» необходимо в случае, если фирма не сможет доказать факт отсутствия НДС с импорта услуг. Но при этом уже в следующем налоговом периоде можно будет включить сумму «импортного» НДС в налоговый кредит (заполнить строку 13.1.3)⁵.

Если же фирма выберет более конфликтный вариант и сможет отстоять свою позицию об отсутствии НДС при получении услуг от нерезидента за пределами Украины, то строку 7 декларации по НДС заполнять не следует (соответственно, в следующем отчетном периоде не будет и права на налоговый кредит).

Во втором варианте в налоговые обязательства включается лишь комиссионное вознаграждение (заполняется строка 1 в сумме данного вознаграждения и НДС по ставке 20%). В налоговый кредит можно включить только расходы, непосредственно связанные с выполнением договора комиссии.

В третьем варианте либо заполняется строка 1 декларации по НДС, либо вообще ничего не заполняется – все зависит от того, сможет ли фирма доказать проверяющему факт отсутствия объекта налогообложения при проведении семинара за пределами таможенной территории Украины. В соответствии с принятой позицией следует формировать и налоговый кредит.

¹См. письмо ГНАУ от 10.08.2001 г. № 5280/6/16-1217-36 (Сборник систематизированного законодательства «Золотая библиотека налогоплательщика-2. Все об НДС» газеты «Бухгалтерия», 2002 г., № 24/1-2 (491), с.131) (прим. ред.).

²Конечно, в некоторой степени подтверждением потребления в Украине тех или иных услуг является включение их стоимости в состав валовых расходов фирмы. Известно, что в валовые расходы могут быть включены только те расходы, которые связаны с приобретением товаров или услуг (в данном случае проведение нерезидентом семинара за рубежом необходимо рассматривать как приобретение услуги), необходимых для осуществления собственной хозяйственной деятельности. А поскольку свою деятельность фирма осуществляет в Украине, то и услуги нерезидента, с точки зрения органов ГНС, необходимо рассматривать как потребленные в Украине (прим. авт.).

³См. письмо ГНАУ от 05.10.2000 г. № 5521/6/16-1220-26 (Сборник систематизированного законодательства «Золотая библиотека налогоплательщика-2. Все об НДС» газеты «Бухгалтерия», 2002 г., № 24/1-2 (491), с.156) (прим. ред.).

⁴Подобная ситуация была рассмотрена в письме ГНАУ от 18.08.2000 г. № 11440/7/16-1321-26 (см. Сборник систематизированного законодательства «Золотая библиотека налогоплательщика» газеты «Бухгалтерия», 2000 г., № 43 (406), с.138 (прим. авт.).

⁵Обязательной уплаты налога непосредственно по налоговым обязательствам с импорта услуг не требуется, поскольку согласно п.5.7 Порядка заполнения налоговой декларации, утвержденного приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166, «датой уплаты налога в бюджет в этом случае считается дата представления в ГНИ (ГНА) налоговой декларации, в которой сумма НДС за полученные от нерезидента работы (услуги) включена в налоговые обязательства (строка 7)» (прим. ред.).