НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: ОПЕРАЦИИ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ

При получении консультации в ГНИ торговцу ценных бумаг было сообщено, что расходы на приобретение ценных бумаг он имеет право отразить в налоговом учете только в момент продажи этих ценных бумаг. В подтверждение своих слов сотрудники ГНИ сослались на письмо ГНАУ от 21.04.2005 г. № 3335/6/12-0216. Однако такая консультация предприятие не устраивает и оно готово ее оспаривать. Существует ли судебная практика рассмотрения споров с органами ГНС по данному вопросу?

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

В п.6 письма ГНАУ от 21.04.2005 г. № 3335/6/12-0216¹, на которое сослались в ГНИ, два года тому назад письмом от 26.06.2006 г. № 12024/7/15-0517² были внесены изменения. В результате этого в указанном пункте сохранился только последний абзац, в котором написано следующее: «...в момент осуществления продажи приобретенной у эмитента ценной бумаги предприятие имеет право на отражение расходов, связанных с приобретением такой ценной бумаги, и доходов от ее продажи». Аналогичная позиция была высказана ГНАУ и в ее письме от 13.04.2005 г. № 7109/7/15-1117³. Однако оно было отозвано письмом от 19.12.2006 г. № 23881/7/15-0317⁴. Причем сделано это было без изложения позиции ГНАУ относительно момента формирования расходов по приобретению ценных бумаг и причин отзыва самого письма.

С выводом, который содержится и в действующем, и в отмененном письме ГНАУ, нельзя согласиться, поскольку он не соответствует нормам Закона о прибыли. Попробуем это доказать.

Согласно пп.7.6.1 ст.7 Закона о прибыли плательщик налога обязан вести отдельный налоговый учет финансовых результатов операций с ценными бумагами в разрезе отдельных видов ценных бумаг.Именно видов ценных бумаг, а не по каждой ценной бумаге отдельно.

Виды ценных бумаг перечислены в Законе Украины от 23.02.2006 г. № 3480-IV «О ценных бумагах и фондовом рынке». В частности, все ценные бумаги разделены на следующие виды:

- акции;

- облигации;

- казначейские обязательства;

- инвестиционные и сберегательные сертификаты;

- векселя;

- другие ценные бумаги (ипотечные, приватизационные, производные, товарораспорядительные и т.п.).

В свою очередь, эти виды ценных бумаг подразделяются на типы. Например, существуют простые и привилегированные акции, целевые и дисконтные облигации, простые и переводные векселя и т.д.

Согласно абзацам второму и третьему пп.7.6.1 ст.7 Закона о прибыли, «если в течение отчетного периода расходы на приобретение каждого из отдельных видов ценных бумаг… осуществленные (начисленные) плательщиком налога, превышают доходы, полученные (начисленные) от продажи (отчуждения) ценных бумаг… такого же вида в течение такого отчетного периода, отрицательный финансовый результат переносится на уменьшение финансовых результатов от операций с ценными бумагами… такого же вида будущих отчетных периодов в порядке, определенном статьей 6 настоящего Закона». В свою очередь, «если в течение отчетного периода доходы от продажи каждого из отдельных видов ценных бумаг… полученные (начисленные) плательщиком налога, превышают расходы, осуществленные (начисленные) плательщиком налога вследствие приобретения ценных бумаг… такого же вида в течение такого отчетного периода (с учетом отрицательного финансового результата от операций с ценными бумагами… такого же вида прошлых периодов), прибыль включается в состав валовых доходов такого плательщика налога по результатам такого отчетного периода». Как видим, данный порядок применяется при осуществлении операций купли-продажи ценных бумаг одного и того же вида, а не конкретной ценной бумаги.

В отношении даты увеличения «ценнобумажных» расходов необходимо отметить следующее. В пп.7.6.3 ст.7 Закона о прибыли сказано, что под термином «расходы» следует понимать «сумму денежных средств или стоимость имущества, уплаченную (начисленную) плательщиком налога продавцу ценных бумаг… в качестве компенсации их стоимости». Более того, «в состав расходов включается также сумма любой задолженности покупателя, которая возникает в связи с таким приобретением». Исходя из этих формулировок, можно сделать вывод: покупателю ценных бумаг следует увеличивать «ценнобумажные» расходы (включать в их состав соответствующие суммы) либо на дату передачи продавцу ценных бумаг компенсации их стоимости, либо на дату возникновения задолженности покупателя перед продавцом.

Закон о прибыли не устанавливает каких-либо особых правил определения даты возникновения задолженности покупателя ценных бумаг: такая задолженность возникает в обычном порядке. Ни одна норма этого Закона не привязывает дату увеличения покупателем расходов, связанных с покупкой ценных бумаг, к дате, на которую эти ценные бумаги будут им проданы.

Что касается судебной практики, то в качестве примера можно привести дело № 4/562по иску ОАО «Роменский молочный комбинат» к Роменской межрайонной ГНИ. При его рассмотрении было признано право налогоплательщика, не имеющего статус торговца ценными бумагами, учитывать расходы по приобретению одних векселей в налоговом (отчетном) периоде получения доходов от продажи других векселей. Суд подтвердил его право вести налоговый учет операций с ценными бумагами по их виду (векселям), а не по каждому векселю отдельно.

Судя из содержания дела, представители ГНИ исключили сумму расходов на приобретение векселей из расчета финансового результата операций с векселями за 2004 год и I квартал 2005 года. Свои действия налоговики мотивировали тем, что налогоплательщик якобы неправомерно уменьшил доходы от продажи одних векселей на расходы, связанные с приобретением других векселей. По мнению ГНИ, учет в разрезе видов ценных бумаг (в рассматриваемом случае — векселей) означает определение финансового результата по каждому векселю отдельно (?). А после суммирования положительных финансовых результатов по каждому векселю отдельно и определяется сумма, подлежащая включению в состав валового дохода.

В отзыве на кассационную жалобу истец указал: «начиная с января 2003 года (после внесения изменений в пп.7.6.1 Закона), «ценнобумажные» расходы на приобретение векселя отражаются в отдельном налоговом учете в период их осуществления, а не в период продажи такой ценной бумаги. При этом финансовый результат от операции с ценными бумагами (в том числе и векселями) рассчитывается в разрезе видов ценных бумаг за отчетный период, а не по каждой ценной бумаге (векселю) отдельно». И Высший административный суд Украины согласился с правомерностью такой позиции налогоплательщика⁵.