В газете "Налоговый, банковский и таможенный консультант" от 06.06.2000 г. № 23 (242) опубликовано письмо ГНАУ от 12.05.2000 г. № 6514/7/16-1201 за подписью Г.Оперенко, связанное с изменениями, внесенными в Методику расчета за аренду государственного имущества. В пункте 3 письма сказано, что арендодатель выписывает налоговые накладные, которые передаются арендатору для включения в налоговый кредит при условии фактического перечисления суммы арендной платы на расчетный счет арендодателя. Является ли данное условие правомерным, если в Законе об НДС такая оговорка отсутствует?

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

Упомянутый в вопросе п.3 письма ГНАУ

от 12.05.2000 г. № 6514/7/16-1201 посвящен особенностям налогового учета по НДС в связи с осуществлением операций аренды государственного имущества, по которым договор заключается непосредственно между арендатором и государственным предприятием, выступающим в роли арендодателя.

Приведем дословно соответствующий фрагмент письма:

"В момент возникновения налоговых обязательств арендодатель выписывает налоговую накладную на полную (договорную) стоимость арендной платы, которая перечисляется арендатору и которая является основанием для включения арендатором сумм налога на добавленную стоимость в состав налогового кредита при условии фактически перечисленных сумм в качестве арендной платы на банковский счет арендодателя".

Сразу же отметим, что никакого прямого упоминания о связи права на налоговый кредит с фактом перечисления денег в оплату услуг, в том числе и услуг аренды, действующим законодательством не предусмотрено.

Право на налоговый кредит у арендатора согласно пп.7.5.1 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон), возникает в момент осуществления первого из событий: либо списания средств с банковского счета арендатора в оплату услуг аренды, либо получения налоговой накладной от арендодателя. При этом обязательным условием для возникновения права на налоговый кредит у арендатора является отнесение сумм арендной платы к составу валовых расходов (что также происходит по первому из событий).

В соответствии с пп.7.2.3 Закона налоговая накладная выписывается арендодателем в момент возникновения у него налоговых обязательств. Датой возникновения налоговых обязательств согласно пп.7.3.1 Закона считается дата, соответствующая налоговому периоду, в течение которого происходит первое из событий: либо дата зачисления средств от арендатора на банковский счет арендодателя в качестве оплаты услуг, либо дата оформления документа, подтверждающего факт предоставления услуг налогоплательщиком. То есть налоговая накладная на услуги аренды может быть выписана не только по дате перечисления арендной платы, но и без оплаты - по дате подписания сторонами акта о предоставлении услуг.

Отметим, что во втором пункте рассматриваемого письма ГНАУ также отошла от буквы закона, разъяснив, что "при отсутствии внесения предварительной оплаты за аренду первым из событий будет событие фактического предоставления (использования) в отчетном периоде объекта аренды, а поэтому... датой возникновения налоговых обязательств будет последний день отчетного периода". Как видно, никакого упоминания о дате оформления документа, подтверждающего факт предоставления услуг налогоплательщиком, в письме не содержится.

Таким образом, требование ГНАУ о том, что обязательным условием возникновения права на налоговый кредит у арендатора является фактическое перечисление арендной платы арендодателю, в общем случае законодательству не соответствует.

Есть две причины, из-за которых могло появиться такое разъяснение.

Во-первых (что представляется более вероятным), это могла быть попытка ввести новые дополнительные ограничения по возникновению права на налоговый кредит, что носит чисто фискальный характер и с успехом применяется ГНАУ в последнее время практически по всем основным налогам и сборам.

А во-вторых, это разъяснение могло быть следствием попытки неправильного применения пп.7.3.5 Закона, в соответствии с которым датой возникновения налоговых обязательств (а следовательно, и датой выписки налоговой накладной) в случае продажи товаров (работ, услуг) с оплатой за счет бюджетных средств является дата поступления таких средств на расчетный счет предприятия. Единственная проблема в этом случае - это то, что бюджетными эти средства (да и то не полностью) станут только после перечисления в бюджет, а в момент перечисления арендной платы они таковыми пока не являются.

Вместе с тем, назвать приведенное разъяснение полностью противоречащим законодательству было бы не совсем корректно. Дело в том, что для некоторых плательщиков оно вполне справедливо. Речь идет о плательщиках, которые используют "кассовый" метод определения даты возникновения налоговых обязательств и права на налоговый кредит.

Исчерпывающий перечень таких плательщиков и операций, по которым применяется "кассовый" метод, содержится в п.10 и п.11 Указа Президента Украины "О некоторых изменениях в налогообложении" от 09.08.98 г. № 857 (далее - Указ № 857) и ст.11 Закона. К ним в настоящее время относятся:

операции по предоставлению услуг по транспортировке газа населению и учреждениям, содержащимся за счет бюджета, - на период

с 01.01.2000 г. по 01.01.2003 г. (п.10 Указа № 857, п.11.11 Закона);

налогоплательщики, которые продают уголь и угольные брикеты, электрическую и тепловую энергию, газ, предоставляют услуги по водоснабжению (канализации), техническому обслуживанию лифтов и систем противопожарной безопасности в жилом фонде, а также предоставляют услуги физическим лицам, не зарегистрированным плательщиками НДС, за пользование которыми этими лицами уплачивается квартирная плата, плата за пользование телефоном, телевизионными и радиосетями и системами охраны жилья, - на период до 01.01.2001 г., а с 01.01.2001 г. - по операциям по продаже перечисленных товаров (услуг) населению и учреждениям, содержащимся за счет бюджета (п.11.11 Закона);

операции по выполнению подрядных строительных работ субъектами предпринимательской деятельности, которые не перешли на определение даты возникновения налоговых обязательств на условиях, установленных для выполнения долгосрочных контрактов (п.11.25 Закона);

лица, зарегистрированные плательщиками НДС в связи с осуществлением ими операций за наличность, при условии, что объем налогооблагаемых операций в течение прошедшего года не превышал 7200 необлагаемых минимумов доходов граждан (п.11 Указа № 857), - по их желанию;

лица, которые впервые регистрируются плательщиками НДС (п.11 Указа № 857), - по их желанию.

Перечисленные плательщики действительно получают право на налоговый кредит по суммам НДС, уплаченным при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе и по суммам НДС, перечисляемым при аренде имущества государственных предприятий (как арендодателю, так и в бюджет) только при условии фактической оплаты услуг независимо от даты оформления налоговой накладной. Но такая ситуация является исключением, а не общим правилом.