Операции с векселями

По итогам отчетного периода на предприятии А, которое продает товары, освобожденные от НДС, сложилась такая ситуация. 
Первая группа операций: 

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

1. предприятие А продало предприятию Г товары на сумму 20000 грн.;
2. предприятие Г в качестве расчета за полученные товары выдало предприятию А простой вексель номиналом 20000 грн.;
3. предприятие А не стало дожидаться погашения векселя предприятием Г, а учло вексель в банке, получив за него 17000 грн.

Вторая группа операций: 

1. предприятие Б продало предприятию А товары на сумму 16000 грн.;
2. предприятие А в качестве расчета за полученные товары выдало предприятию Б простой вексель номинальной стоимостью 16000 грн.;
3. до истечения срока платежа предприятие А выкупило вексель у предприятия Б за 12800 грн.

Правильно ли поступит предприятие А, если: 

– в строке 3.1 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль отразит 3,2 тыс. грн. (16000 грн. - 12800 грн.), как доходы от операций с ценными бумагами; 

– в строке 3.2 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль отразит 3,0 тыс. грн. (20000 грн. - 17000 грн.), как расходы от операций с ценными бумагами; 

– сумму 0,2 тыс. грн. перенесет из строки 3 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль в строку 01.4 самой декларации? 

К сожалению, заполнив декларацию так, как указано в вопросе, предприятие А допустит ряд ошибок. Это будет связано с не совсем корректным толкованием норм п.7.6 ст.7 Закона о прибыли¹. 
Под термином «доходы» от торговли ценными бумагами в соответствии с пп.7.6.4 ст.7 Закона о прибылиследует понимать сумму денежных средств или стоимость имущества, полученную (начисленную) плательщиком налога от продажи, обмена или других способов отчуждения ценных бумаг и деривативов (всю сумму, а не положительную разницу между стоимостью продажи и стоимостью приобретения). В состав доходов включается также сумма любой задолженности плательщика налога, которая погашалась в связи с такой продажей, обменом или отчуждением. 
Под термином «расходы» от торговли ценными бумагами согласно пп.7.6.3 ст.7 Закона о прибылиследует понимать сумму денежных средств или стоимость имущества, уплаченную (начисленную) плательщиком налога продавцу ценных бумаг и деривативов в качестве компенсации их стоимости (всю сумму, а не положительную разницу между стоимостью приобретения и стоимостью продажи). В состав расходов включается также сумма любой задолженности покупателя, которая возникает в связи с таким приобретением. 
На самом деле, осуществленные предприятием А операции должны отражаться в налоговом учете следующим образом. 
По первой группе операций порядок налогового учета таков: 
1) на дату отгрузки товаров предприятию Г предприятие А отражает валовой доход в сумме 20000 грн. согласно пп.4.1.1 ст.4 Закона о прибыли; 
2) получение предприятием А векселя в качестве расчета за отгруженные товары в налоговом учете не отражается; 
3) при продаже векселя, полученного от предприятия Г, банку за 17000 грн. предприятие А: 
– отражает доходы отчетного периода от операций с векселями (так называемые «ценнобумажные» доходы по пп.7.6.4 ст.7 Закона о прибыли) в размере 17000 грн. и показывает их в строке 3.1 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль; 
– отражает расходы отчетного периода от операций с векселями (так называемые «ценнобумажные» расходы по пп.7.6.3 ст.7 Закона о прибыли) в размере 20000 грн. и показывает их в строке 3.2 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль; 
– отрицательную разницу между «ценнобумажными» доходами и «ценнобумажными» расходами считает убытком от операций с векселями в отчетном периоде в размере 3000 грн. и показывает их в строке 3 приложения К3 к декларации по налогу на прибыль с минусом. Эта сумма сможет только погасить прибыли, полученные от операций с векселями (как с ценными бумагами). 
Такой порядок отражения операций с векселем вытекает из анализа как общих норм Закона о прибыли, так и специальных норм п.7.6 ст.7 этого же Закона (устанавливающих налогообложение операций с ценными бумагами или «ценнобумажный» учет). Этот порядок недостаточно хорошо прописан, однако некоторые выводы все же можно сделать²: 
– получение векселя на этапе эмиссии не изменяет ни валового дохода, ни валовых расходов векселедержателя — продавца товаров (равно как и «ценнобумажных» доходов и «ценнобумажных» расходов); 
– в случае если векселедержатель, получив вексель на этапе эмиссии, не будет дожидаться его погашения, а продаст такой вексель на вторичном рынке (то есть «запустит» его в обращение), он начнет заниматься операциями по торговле ценными бумагами (операциями с ценными бумагами на вторичном рынке). Поэтому по правилам п.7.6 ст.7 Закона о прибыли в том отчетном периоде, когда состоится продажа векселя, он должен признать «ценнобумажные» доходы (в сумме денежных средств, полученных от покупателя векселя) и может признать «ценнобумажные» расходы (в размере стоимости отгруженных товаров). 
По второй группе операций порядок налогового учета следующий: 
1) на дату получения товаров от предприятия Б предприятие А отражает валовые расходы в сумме 16000 грн. (при условии, что предприятие Б — стандартный плательщик налога на прибыль, в соответствии с пп.5.2.1 ст.5 Закона о прибыли); 
2) выдача (эмиссия) предприятием А векселя в качестве расчета за выполненные работы в налоговом учете не отражается как в составе валового дохода и валовых расходов, так и в «ценнобумажном» учете (пп.7.6.1 ст.7 Закона о прибыли). 
Что касается обратного выкупа векселя собственной эмиссии предприятием А, то порядок налогового учета этой операции следует рассмотреть более детально, учитывая тот факт, что он не описан четко в законодательстве. При принятии решения в отношении данного порядка предприятие должно исходить из таких посылок: 
– операция обратного выкупа ценной бумаги собственной эмиссии (в том числе векселя) не являетсяобъектом специального «ценнобумажного» учета. Это прямо указано в пп.7.6.1 ст.7 Закона о прибыли. Следовательно, предприятие не может от разить в налоговом учете финансовый результат выкупа векселя в размере 3,2 тыс. грн., как указано в вопросе; 
– после выдачи векселя предприятию Б за полученные от него товары прекращаются денежные обязательства платежа по соответствующему договору и возникают денежные обязательства по платежу по векселю (ст.4 Закона Украины от 05.04.2001 г. 
№ 2374-ІІІ «Об обращении векселей в Украине»). Следовательно, налоговый учет обратного выкупа векселя рассматривается только в рамках вексельной задолженности, а не в рамках операции по осуществлению продажи товаров, в результате которой возник такой вексельный долг. Поэтому у предприятия нет оснований корректировать первоначально начисленные валовые расходы в связи с получением товаров; 
– номинальная стоимость взятых на учет, но не погашенных (неоплаченных) векселей не включается в валовой доход векселедержателя (пп.4.2.10 ст.4 Закона о прибыли). При этом, особенностью векселя как ценной бумаги является тот факт, что векселедатель (он же — плательщик по простому векселю) может являться одновременно и векселедержателем (то есть вексель может быть индоссирован в пользу векселедателя, а затем опять «запущен» в повторный оборот путем индоссамента)³, как это видно из условий поставленного вопроса. Причем, согласно вексельному праву, такое совпадение в одном лице должника и кредитора не приводит к автоматическому погашению вексельного обязательства, в отличие от гражданского права. Таким образом, сам факт получения (выкупа) своего векселя не является основанием для отражения этой операции в налоговом учете. 
Однако, учитывая специфику вексельных операций, налоговый учет «самовыкупа» векселя определяют, во-первых, документальное оформление выкупа своего векселя, а, во-вторых, дальнейшие действия предприятия с этим векселем. 
Таким образом, если операция была оформлена действительно как «самовыкуп», то есть свой вексель получен по индоссаменту от предприятия Б на основании договора купли-продажи векселя и акта приемки-передачи векселя, то такая операция не имеет налоговых последствий. Но лишь до того момента, пока предприятие А не предпримет дальнейшие шаги в отношении данного векселя. Вариантов развития событий в этом случае может быть два. 
Вариант 1 — погашение векселя. Прекращая свое долговое обязательство, предприятие в явном виде получает доход в виде разницы между номиналом векселя (16000 грн.) и стоимостью его выкупа (12800 грн.), то есть вексельная задолженость в сумме 3200 грн. никогда не будет погашена. И в этом случае вызывает сомнение не факт наличия дохода (поскольку полученный доход вполне отвечает определению валового дохода из п.4.1 ст.4 Закона о прибыли), а обоснование для отнесения данной суммы к составу валового дохода. На наш взгляд, некорректно связывать этот доход с «недоплаченными» деньгами за полученные товары от предприятия Б, как это обычно трактуют некоторые представители контролирующих органов. Не совсем правильно называть полученный доход и безвозвратной финансовой помощью (п.1.22.1 ст.1 Закона о прибыли), как не соответствующий ее определению и характеру проведенной операции. Ведь в рассматриваемой ситуации цена выкупа векселя не является частичным платежом по векселю⁴. Наиболее подходящим основанием для признания валового дохода, на наш взгляд, будет пп.4.1.6 ст.4 Закона о прибыли. Полученный доход можно квалифицировать как доход из прочих источников, не указанный в перечне данного подпункта (этот перечень в Законе не исключительный). Тем не менее, не зависимо от конкретного законодательного обоснования признания валового дохода, его следует отразить в строке 01.6 декларации по налогу на прибыль в периоде, в котором было принято решение о погашении данного векселя. 
Вариант 2 — «запуск» векселя в оборот, то есть его передача по индоссаменту за полученные товары (работы, услуги). В этом случае в силу вступают правила п.7.6 ст.7 Закона о прибыли, так как вексель на данном этапе не эмитируется. Однако здесь предприятие окажется в невыгодном положении. Ему придется в периоде передачи по индоссаменту такого векселя отразить «ценнобумажные» доходы в полной сумме полученных товаров (работ, услуг), за кото рые вексель передан по индоссаменту. При этом право на «ценнобумажные» расходы в данном случае будет доказать достаточно сложно. Ведь расходы на приобретение векселя были понесены при его «самовыкупе», когда п.7.6 ст.7 Закона о прибыли «не работал». Правда, в ситуации, изложенной в вопросе, предприятие А сможет скорректировать свои будущие «ценнобумажные» доходы на сумму «ценнобумажного» убытка, полученного по первой группе операций в сумме 3000 грн. 

¹Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями (прим. ред.). 
²Подробный анализ порядка налогообложения операций с ценными бумагами см.: Ценные бумаги // Объекты бухгалтерского и налогового учета: Энциклопедия бухгалтерских проводок. — 2004. — Кн.1. — С.284. Налогообложение операций с векселями см.: Векселя // Объекты бухгалтерского и налогового учета: Энциклопедия бухгалтерских проводок. — 2004. — Кн.1. — С.47 (прим. авт.). 
³Ст.11, 77 Унифицированного закона о переводных векселях и простых векселях // Вексельное обращение. Справочник и комментарии: Сборник систематизированного законодательства. — 2002. — 22 июля. — С.9 (прим. авт.).
⁴Частичный платеж по векселю ГНАУ связывает с безвозвратной финансовой помощью в письме от 25.05.2001 г. № 6847/7/15-1117