Нормы расхода горюче-смазочных материалов на автомобильном транспорте

Являются ли обязательными для предприятий, которые не подчинены Минтрансу, нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные приказом Минтранса Украины от 10.02.98 г. № 43? Данный приказ не был зарегистрирован в Минюсте, и он не предусматривает, что указанные в нем нормы расхода горюче-смазочных материалов распространяются на все без исключения предприятия, использующие автотранспорт. Может быть, его следует расценивать как внутриведомственный документ?

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

 Вопрос о нормировании расходования горюче-смазочных материалов (ГСМ) на автомобильном транспорте является актуальным не только для предприятий, основной деятельностью которых является предоставление услуг по транспортному обслуживанию, но и для всех тех предприятий, которые используют собственные или арендованные автомобили. Основным документом, регламентирующим нормы расходования ГСМ в этой сфере деятельности предприятий, является приказ Минтранса Украины от 10.02.98г. № 43 «Об утверждении норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте»¹ (далее — Приказ № 43). Кроме того, существуют специальные нормативные документы, регламентирующие нормы расходования ГСМ на специальном автотранспорте². 
Как сказано в преамбуле Приказа № 43, он принят в соответствии с Положением о Министерстве транспорта Украины, утвержденным Указом Президента Украины от 27.12.95 г. № 1186/95. Правда, в настоящее время этот Указ уже не действует, и Положение в новой редакции утверждено Указом Президента Украины от 11.05.2000 г. № 678/2000. Вместе с тем говорить о том, что с отменой старой редакции Положения о Министерстве транспорта Украины утратил силу и его Приказ № 43, было бы не совсем корректно. Дело в том, что отмененным Положением к функциям Минтранса, в частности, были отнесены: 
— обеспечение реализации единой государственной экономической и научно-технической политики на транспортно-дорожном комплексе (п.4.3); 
— организация подготовки нормативных актов по вопросам деятельности транспортно-дорожного комплекса (п.4.20); 
— утверждение нормативных документов по вопросам технической эксплуатации подвижного состава (п.4.21). 
Согласно новой редакции Положения среди функций Министерства транспорта сохранены: 
— осуществление мер по реализации единой экономической и научно-технической политики в области транспорта (п.4.5); 
— организация разработки проектов нормативно-правовых актов по вопросам функционирования транспортного комплекса Украины (п.4.23). 
Иными словами, разработка и утверждение норм расходования ГСМ на автомобильном транспорте по-прежнему может быть отнесена к компетенции Минтранса. Кроме того, в действующей редакции Положения сохранена преемственность и в отношении того, что в случаях, предусмотренных законодательством, решения Минтранса Украины являются обязательными для исполнения предприятиями, учреждениями и организациями всех форм собственности и гражданами (п.8 старой редакции и п.7 новой редакции Положения). 
Что касается легитимности Приказа № 43 для предприятий и организаций, не подведомственных Минтрансу, то такая проблема действительно существует. В соответствии со ст.1 Указа Президента Украины от 03.10.92 г. № 493/92 «О государственной регистрации нормативно-правовых актов министерств и других органов исполнительной власти» нормативно-правовые акты, издаваемые министерствами, другими органами исполнительной власти, органами хозяйственного управления и контроля, которые имеют межведомственный характер, подлежат государственной регистрации. Аналогичная норма содержится и в п.7 действующей редакции Положения (правда, в старой редакции такой нормы не было). 
Согласно абзацу «б» п.4 Положения о государственной регистрации нормативно-правовых актов, утвержденного постановлением КМУ от 28.12.92 г. № 731³, акты, имеющие межведомственный характер, являются обязательными для других министерств, органов исполнительной власти, органов хозяйственного управления и контроля, а также предприятий, учреждений и организаций, которые не входят в сферу управления органа, издавшего нормативно-правовой акт. То есть для того чтобы утвержденные Приказом № 43 нормы расходования ГСМ на автомобильном транспорте носили обязательный характер для всех предприятий независимо от их ведомственной подчиненности, с точки зрения действующего законодательства необходимо, чтобы этот приказ был зарегистрирован в Минюсте Украины, тем более что принимался он уже после вступления в силу Указа Президента № 493/92. 
Вместе с тем в Положении о государственной регистрации нормативно-правовых актов имеется еще одна довольно своеобразная норма. Согласно его абзацу «е» п.5 на государственную регистрацию не подаются акты «нормативно-технического характера (государственные стандарты, строительные нормы и правила, тарифно-квалификационные справочники, формы отчетности и др.)». Поэтому отсутствие государственной регистрации норм расходования ГСМ на автомобильном транспорте все же может быть правомерным в том случае, если Приказ № 43 подпадает под категорию «и др.». То есть ключевое значение приобретает то, как будут применяться утвержденные Минтрансом нормы. 
Ответ на этот вопрос содержится в абзаце первом раздела 1 «Общие положения» Приказа № 43, в котором указано, что утвержденные нормы предназначены для планирования потребности предприятий, организаций и учреждений в горюче-смазочных материалах и контроля за их расходованием, ведения отчетности, введения режима экономии и рационального использования нефтепродуктов, а также могут применяться для разработки удельных норм расхода топлива. Как видим, прямого упоминания об использовании этих норм в целях определения объекта налогообложения в приведенной цитате нет. Что касается контроля за расходованием ГСМ, то в этих целях нормы могут быть использованы для определения сверхнормативного расходования (различного рода потери, возможное хищение и т.п.). 
Таким образом, обязательным для предприятий и организаций, не входящих в систему Минтранса, Приказ № 43 может быть признан только как документ нормативно-технического характера и только для тех целей, в которых он был издан. Что касается вопросов налогообложения (а эти вопросы явно не нормативно-технические, и именно они больше всего волнуют предприятия), то в связи с отсутствием государственной регистрации Приказа № 43, по мнению автора, он не может быть обязательным для применения всеми предприятиями, учреждениями и организациями и носит рекомендательный характер. 
Такой вывод может показаться чрезмерно либеральным, особенно с точки зрения органов ГНС. Вместе с тем какие-либо разъяснения ГНАУ по этому поводу до настоящего времени отсутствуют. 
Кроме отсутствия государственной регистрации Приказа № 43, в пользу такого вывода свидетельствуют следующие аргументы. 
Во-первых, в Законе о прибыли4 отсутствует отдельная норма об особенностях отнесения к валовым расходам затрат на приобретение ГСМ для любых автомобилей, кроме легковых (о легковом автотранспорте — немного позже). А отсутствие такой нормы означает, что эти затраты могут быть отнесены к валовым расходам на основании пп.5.2.1 ст.5 как любые расходы плательщика, связанные с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) при соблюдении ограничений, установленных пп.5.3 — 5.8. 
Во-вторых, в пп.5.3 — 5.8 ст.5 Закона о прибыли ссылка на какой-либо подзаконный акт, связанный с регламентацией использования ГСМ автотранспортом (в том числе и на нормы расходования ГСМ, утвержденные Приказом № 43), отсутствует. Если бы применение подзаконного акта законодатель посчитал обязательным, то в соответствующей статье Закона о прибыли на него непременно была бы ссылка (по аналогии, например, с командировочными расходами). Это означает, что применительно к таким расходам должны использоваться общие правила формирования валовых расходов. 
В-третьих, обычная логика фискального подхода к рассматриваемому вопросу заключается в том, что оплата сверхнормативного расходования ГСМ автоматически рассматривается как затраты, не связанные с хозяйственной деятельностью плательщика, и на основании этого делается вывод о невозможности отнесения соответствующих затрат к валовым расходам. Вместе с тем, превышение норм, установленных Приказом № 43, еще не говорит о том, что такие затраты с хозяйственной деятельностью предприятия не связаны. Одно дело — когда речь идет о хищении или потерях по вине водителя, и совершенно другое — когда перерасход связан с объективными условиями эксплуатации. Дело в том, что нормы ГСМ (см. абзац второй раздела 1 «Общие положения» Приказа № 43) определяют допустимое потребление топлива и смазочных материалов «…в определенных условиях эксплуатации автомобилей», а конкретные условия их эксплуатации на предприятии могут весьма существенно отличаться от нормативных (по техническому состоянию автотранспорта, качеству топлива, характеру движения и т.д.). 
Главная проблема заключается в идеологии Закона о прибыли, которая предполагает «презумпцию вины» плательщика. Это означает, что именно сам плательщик должен доказывать связь понесенных расходов с хозяйственной деятельностью. Одним из вариантов такого доказательства (в части расходования в пределах норм) является использование норм Приказа № 43. Однако поскольку приказ этот, как было сказано выше, не может считаться обязательным для предприятий, не подведомственных Минтрансу, такие предприятия могут утвердить соответствующие нормы своим собственным распорядительным документом (этот вариант, в принципе, предусмотрен для новых автомобилей, не упомянутых в нормах Приказа № 43 (пп.2.1.5)), с учетом конкретных условий эксплуатации именно их автотранспорта. И хотя они не обязаны этого делать, но при наличии такого документа (особенно, если установленные им нормы основаны на заключениях независимых учреждений или экспертов относительно технического состояния транспорта и характера маршрутов его движения) доказать свою правоту налоговому инспектору будет значительно проще. 
Что касается легковых автомобилей, по которым в валовые расходы относятся 50% затрат на ГСМ, то здесь ситуация значительно проще, поскольку согласно последнему предложению абзаца пятого пп.5.4.10 ст.5 Закона о прибыли плательщик освобождается от обязанностей доказывания связи таких затрат с его хозяйственной деятельностью. Поэтому и нормы расходования топлива и ГСМ в данном случае вообще к налогообложению отношения не имеют.