ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІПК ДФС від 19.10.2017 р. № 2301/6/99-99-13-02-03-15/ІПК

Добові у валюті: коли виникає дохід

ТОЧКА ЗОРУ

Отже, без документів (наказу тощо), на підставі яких можна визначити строк закордонного відрядження, вся сума коштів, видана працівникові для покриття його добових витрат, оподатковується ПДФО із застосуванням «натурального» коефіцієнта (та військовим збором, але без урахування цього коефіцієнта). Наявності документів, які б безпосередньо підтверджували та розшифровували добові витрати, пп.170.9.1 ст.170 ПКУ не вимагає.

У разі коливання валютного курсу, коли гривня дорожчає, а євро дешевшає, у відрядженого працівника також може виникнути оподатковуваний дохід. Податківці переконані, що такий дохід виникне, якщо працівник не поверне різницю між сумами виданих добових та добових, розрахованих із застосуванням офіційного обмінного курсу НБУ за кожен день відрядження, до каси або на рахунок підприємства. Та, як видно з контексту, для закордонного відрядження добові працівник отримував у гривні. Тому, на думку ДФС, згадану вище різницю в гривні він спокійно може повернути. А якщо б працівник отримав аванс в євро, і після перерахунку добових виявилось, що у нього перевитрата? Йому треба купити валюту та повернути її підприємству? Однак на це запитання поки що чіткої відповіді немає(1).

Державна фіскальна служба України, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення щодо оподаткування окремих видів доходів і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у листі.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно із пп.165.1.11 п.165.1 ст.165 якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються, зокрема, кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно з п.170.9 ст.170 Кодексу.

Відповідно до пп.«а» пп.170.9.1 п.170.9 ст.170 Кодексу податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого пп.170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму на відрядження — у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно із цим підпунктом.

До оподатковуваного доходу не включаються витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), здійснені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон — не вище 80 євро за кожен календарний день такого відрядження за офіційним обмінним курсом гривні до євро, установленим Національним банком України, в розрахунку за кожен такий день.

Сума добових визначається в разі відрядження:

  • у межах країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;
  • до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні).

За відсутності зазначених відповідних підтвердних документів сума добових включається до оподатковуваного доходу платника податку.

Згідно з пп.«а» пп.170.9.2 п.170.9 ст.170 Кодексу звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається <…>, до закінчення п’ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження.

За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку в касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх видала, до або під час подання зазначеного звіту.

Крім того, відповідно до пп.164.2.11 п.164.2 ст.164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до п.170.9 ст.170 Кодексу.

Також доходи, визначені ст.163 Кодексу, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, є об’єктом оподаткування військовим збором (пп.1.2 п.161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Разом з тим звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп.165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 п.165.1 ст.165 Кодексу (пп.1.7 п.161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Враховуючи викладене, якщо сума добових для відрядження за кордон, яка розрахована відповідно до пп.«а» пп.170.9.1 п.170.9 ст.170 Кодексу, виплачена в національній валюті України (гривні) і внаслідок коливання обмінного курсу валют збільшується сума таких добових, то різницю між виданими добовими та добовими, розрахованими з урахуванням цих коливань, слід розглядати як надміру витрачені кошти, що підлягають поверненню працівником до каси товариства або зарахуванню їх на відповідний рахунок підприємства. У разі неповернення таких коштів у встановлені законодавством строки їх сума включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку з відповідним оподаткуванням.

Крім того, оподаткуванню підлягає вся сума добових у разі відсутності відповідних підтвердних документів.

При цьому слід зазначити, що базою оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження та не повернутих у встановлені законодавством строки, є сума надміру витрачених коштів, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою, визначеною п.164.5 ст.164 Кодексу.

Зауважимо, що нормами п.161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п.164.5 ст.164 Кодексу.


(1)Див. також: Сушальська Т. Закордонні добові: навколо світу за 80… євро // Бухгалтерія. — 2017. — № 6. — С.6—8 (прим. ред.).