Минфин, ты не прав! (штрафы за нерегистрацию налоговых накладных)

Опубликовано в БУХГАЛТЕРИИ № 10 (1257) от 6 МАРТА 2017 года


Налог на добавленную стоимостьНалоговые накладныеОтветственность

Александр КЛУНЬКО, эксперт-консультант


Информирование налогоплательщиков о плохих новостях — одна из самых неприятных обязанностей налогового консультанта. Но имеем то, что имеем. Под мощным натиском Минфина ГФС планирует изменить свои правильные намерения относительно предоставления разъяснений о неприменении штрафов, предусмотренных ст.1201.1 НКУ за нерегистрацию или несвоевременную регистрацию в ЕРНН налоговых накладных, которые не выдаются покупателю и/или не дают ему права на налоговый кредит. Как стало известно из неофициальных источников, вероятнее всего налоговики все-таки будут штрафовать за все незарегистрированные налоговые накладные. В ближайшее время читатели могут увидеть это в письмах ГФС.

«Казнить нельзя, помиловать»

Напомним, что требования к предельным срокам регистрации налоговых накладных установлены п.201.10 ст.201 НКУ. Регистрация плательщиками НДС налоговых накладных в ЕРНН должна осуществляться с учетом предельных сроков:

  • для налоговых накладных, составленных с 1 по 15 календарный день (включительно) календарного месяца, — до последнего дня (включительно) календарного месяца, в котором они составлены;
  • для налоговых накладных, составленных с 16 по последний календарный день (включительно) календарного месяца, — до 15 календарного дня (включительно) календарного месяца, следующего за месяцем, в котором они составлены.

Пунктом 1201.1 ст.1201 НКУ за нарушение предельного срока, установленного ст.201 НКУ, для регистрации налоговых накладных (расчетов корректировки) в ЕРНН предусмотрено применение штрафных санкций в соответствующих размерах к плательщику НДС, на которого нормами ст.192 и 201 НКУ возложена обязанность по такой регистрации. При этом для неприменения штрафов использована крайне неудачная формулировка: «кроме налоговой накладной, не предоставляемой получателю (покупателю), составленной на поставку товаров/услуг для операций: которые освобождены от налогообложения или которые облагаются налогом по нулевой ставке».

Эта формулировка не удачная как по форме, так и по содержанию. Если внимательно прочитать ее содержание, то наказание за указанные операции — полный абсурд! Ведь в операциях, которые не облагаются НДС или облагаются налогом по нулевой ставке, отсутствует база для начисления штрафов в принципе!

А Баба-Яга против…

Несмотря на всю нелепость формулировки «штрафного» п.1201.1 ст.1201 НКУ и исходя из принципа презумпции правомерности решений плательщика налога (пп.4.1.4 ст.4 НКУ), с самого начала введения редакционных изменений в него, как ГФС, так и большинство налоговых специалистов(1), аудиторских и юридических компаний заняли правовую позицию о невозможности применения вышеупомянутых штрафов. Однако авторам такой формулировки ст.1201 НКУ из Минфина это очень не понравилось, и они начали методично убеждать ГФС и общественность в необходимости применения штрафов. В феврале 2017 года были проведены два совместных совещания  Минфина и ГФС, где последнюю просто заставили изменить свои взгляды. Поэтому предупреждаем, что ГФС на многочисленные обращения плательщиков НДС по этому вопросу готовит негативные индивидуальные налоговые консультации. При этом Минфин занял хитрую позицию: на такие же обращения плательщиков НДС никаких письменных ответов не предоставляет, а перенаправляет их в ГФС.

Это весьма удивительно, поскольку Минфин является центральным государственным ведомством, которое в соответствии со ст.192 НКУ должно формировать налоговую политику, а не «убивать» плательщиков НДС по формальному признаку. Все понимают, что такая регистрация не нужных покупателю — неплательщику НДС налоговых накладных не имеет никакого смысла, кроме очередного выкачивания денег в виде налога с оборота по ставке 20% путем уплаты его на электронные счета. Да, это не ошибка: не НДС, а именно налога с оборота, в который благодаря введению с 01.07.2015 г. СЭА НДС превратился настоящий НДС.

При этом Минфин полностью забыл о том, что изначально штрафы за нерегистрацию или несвоевременную регистрацию налоговых накладных вводили как меру для защиты налогового кредита у покупателей — плательщиков НДС. Об этом в 2015 году указывалось в пояснительных записках к проектам соответствующих законов, это обсуждалось в Комитете ВРУ по вопросам налоговой и таможенной политики, об этом отмечали заместители Министра финансов и Председателя ГФС. Все напрасно, память у наших чиновников весьма коротка. Теперь штрафы за нерегистрацию или несвоевременную регистрацию налоговых накладных из стимулирующей функции преобразуются в карательную, а также в дополнительный источник неналогового наполнения доходов бюджета.

Что же осталось без штрафа

По версии Минфина, штрафные санкции, определенные НКУ за нарушение сроков или отсутствие регистрации налоговых накладных в ЕРНН, не применяются исключительно к налоговым накладным, не предоставляемым получателю (покупателю) и составленным на поставку товаров/услуг для операций, которые:

  • освобождены от налогообложения;
  • облагаются налогом по нулевой ставке.

Статьей 195 НКУ определен перечень операций, подлежащих налогообложению по ставке НДС 0%, а ст.197 и подразделом 2 раздела ХХ НКУ — перечень операций, освобожденных от налогообложения.

Учитывая указанное, штрафные санкции, определенные пунктами 1201.1 и 1201.2 статьи 1201 НКУ, с точки зрения Минфина, а теперь, возможно, и ГФС, не применяются к плательщикам налога за нарушение ими предельного срока регистрации/отсутствие регистрации в ЕРНН налоговых накладных:

  • не предоставляемых получателю (покупателю) и составленных на поставку товаров/услуг для операций, освобожденных от налогообложения;
  • не предоставляемых получателю (покупателю) и составленных на поставку товаров/услуг для операций, облагаемых налогом по нулевой ставке.

Полный абсурд! При этом Минфин не знает или не понимает, что даже при отсутствии этого исключения в НКУ штрафы все равно бы не применялись, поскольку по таким операциям нет суммы НДС, то есть базы для штрафа. Но главное, что Минфин настаивает на том, чтобы в его нелепой формулировке запятая после слов «не предоставляемой получателю (покупателю)» означает союз «и». Однако, на самом деле, это не так, и это полностью изменит содержание нормы.

«Самые неприятные» операции

Минфин считает, что налоговые накладные, не предоставляемые покупателю, а также налоговые накладные, составленные по операциям по поставке товаров/услуг, которые освобождены от налогообложения, не зарегистрированные в ЕРНН в соответствии с требованиями п.201.10 ст.201 НКУ, являются поводом для штрафования. Но в абзаце четвертом этого пункта налоговые накладные делятся на:

  • налоговые накладные, которые не предоставляются покупателю;
  • налоговые накладные, составленные по операциям по поставке товаров/услуг, которые освобождены от налогообложения.

Однако под «штрафную» нерегистрацию, с точки зрения Минфина (а теперь, возможно, и ГФС), подпадают все налоговые накладные, включая так называемые «условнные», выписанные сами на себя при освобождении от НДС, ликвидации необоротных активов, на разницу в базе налогообложения, «розничные» (по ежедневным итогам операций), по полученным услугам от нерезидента и т.п. согласно ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.201.10 НКУ. Неприятнее всего, что будут штрафовать даже за незарегистрированные налоговые накладные по внутренним (условным) операциям, которые к поставке никак не относятся!

Понятно, что под раздачу попадут не только налоговые накладные, но и расчеты корректировки. Остается надежда только на ВРУ, общественность и судебные органы. А также на то, что ГФС все же проявит профессиональную принципиальность и выдержит натиск Минфина.

Немного оптимизма

Несмотря на негативность представленной в данной статье информации, хотелось бы завершить ее позитивной подсказкой для плательщиков НДС. А именно: в соответствии с последним абзацем п.1201.1 ст.1201 НКУ при регистрации налоговой накладной и/или расчета корректировки к налоговой накладной до начала проведения проверки, предметом которой является соблюдение требований этого Кодекса в части своевременности регистрации таких документов в ЕРНН, штрафные санкции(2), предусмотренные пунктом 1201.2 ст.1201 НКУ, не применяются.

Кроме того, в соответствии с последним абзацем п.1201.2 ст.1201 НКУ при регистрации в ЕРНН налоговой накладной и/или расчета корректировки к такой налоговой накладной  в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения плательщиком налога налогового уведомления-решения, штрафные санкции, предусмотренные абзацем вторым этого пункта и п.1201.1 ст.1201 НКУ (то есть первые 10—40%), не применяются.


(1)См., например: Папырина О. НДС-изменения: первое впечатление // Бухгалтерия. — 2017. — № 1-2. — С.18—19 (прим. ред.).

(2)То есть 50% (прим. авт.).