Предприниматель-единоналожник: миллион гривен есть, а РРО нет…

Опубликовано в БУХГАЛТЕРИИ № 9 (1256) от 27 ФЕВРАЛЯ 2017 года


Единый налог физических лицРРО, КУРО

Татьяна СУШАЛЬСКАЯ, редактор


Как известно, большое видится на расстоянии. Это выражение подходит ко многим ситуациям, в том числе и к случаю неисполнения субъектами хозяйствования отдельных норм действующего законодательства. Уточним: чем дальше эти субъекты отдаляются от момента нарушения законодательных норм, тем больше сумма штрафных санкций. Ярким примером в подтверждение этого являются санкции за пренебрежение требованиями Закона об РРО, и именно о них пойдет речь далее. Поводом для написания данной статьи, как это зачастую бывает, послужило обращение в редакцию читателя, в котором он описал следующую ситуацию: предприниматель, являющийся плательщиком единого налога второй группы, занимается розничной торговлей стройматериалами за наличный расчет. В 2015 году его доход превысил 1 млн грн. по итогам III квартала. Однако применять РРО он решил только с 1 января 2017 года. Какие штрафные санкции грозят предпринимателю?

О сути проблемы

Необходимость применения регистраторов расчетных операций (РРО) предпринимателями — плательщиками единого налога второй и третьей групп, в случае если доход достиг размера 1 млн грн., установлена п.296.10 ст.296 НКУ, в который Законом № 569(1) были внесены соответствующие изменения.

Напомним, что Закон № 569 вступил в силу 23 июля 2015 года, а это значит, что если по итогам III квартала 2015 года предприниматель заработал 1 млн грн., то уже с 1 октября этого же года он обязан начать применять РРО. По мнению автора, это касается только тех сфер деятельности, круг которых очерчивает нормативно-правовой акт специального законодательства. Таковым в данном случае является Закон об РРО. Преамбулой и ст.3 этого Закона установлено, что РРО применяются в сфере торговли, общественного питания и услуг при осуществлении расчетов в наличной и/или безналичной форме (с применением платежных карточек, чеков, жетонов и т.д.).

Как следует из текста обращения, сфера деятельности и способ расчетов предпринимателя свидетельствуют о том, что он входит в число плательщиков единого налога, которые при выполнении условия п.296.10 ст.296 НКУ (достижении размера дохода 1 млн грн.) обязаны применять РРО. Следует отметить, что об исполнении норм НКУ предпринимателями — плательщиками единого налога сказано в п.6 ст.9 Закона об РРО. Таким образом, предприниматель, о котором идет речь в обращении, обязан был применять РРО начиная не с 1 января 2017 года, а с 1 октября 2015 года. То есть, не используя РРО, он нарушал нормы действующего законодательства в течение 15 месяцев! При проведении проверки порядка осуществления расчетов фискальные органы, конечно же, выявят этот факт, поэтому предпринимателю заранее нужно знать, к каким штрафным санкциям ему следует быть готовым.

К сожалению, многие предприниматели в 2015 и 2016 годах пропустили тот момент, когда им следовало начать применять РРО (не исключено, что некоторые пропустят его и в 2017 году), то есть, заработав 1 млн грн., некоторое время продолжали работать по-старому. Кто-то просто не знал об изменениях законодательства, кто-то был в курсе, но надеялся, что обязательное применение РРО вскоре отменят. Но и те, и другие явно не читали газету «Бухгалтерия». В данном случае трудно удержаться от сакраментального: «А ведь мы предупреждали!», и попутно необходимо вспомнить о моратории на проверки 2015—2016 годов.

Мораторий на проверки 2015—2016 годов: чтобы да, так нет

Законодательные изменения в сфере применения РРО, основное бремя которых легло на предпринимателей — плательщиков единого налога, были настолько запутаны, что многие из этих плательщиков до сих пор уверены: отсутствие проверок порядка проведения расчетов через РРО в 2015 и 2016 годах объяснялось наличием моратория. В этом вопросе нужно расставить все точки на «і», поскольку действие моратория закончилось 31 декабря 2016 года.

Итак, п.3 р.II Закона № 71(2) установлено, что «в 2015 и 2016 годах проверки… физических лиц — предпринимателей с объемом дохода до 20 миллионов гривен за предыдущий календарный год Государственной фискальной службой Украины и ее территориальными органами, Государственной финансовой инспекцией и ее территориальными органами осуществляются исключительно с разрешения Кабинета Министров Украины, по заявке субъекта хозяйствования о его проверке, согласно решению суда или с требованиями Уголовного процессуального кодекса Украины». При этом указанное ограничение не распространяется «с 1 июля 2015 года на проверки плательщиков единого налога второй и третьей (физические лица — предприниматели) групп, кроме осуществляющих деятельность на рынках, продажа товаров в мелкорозничной торговой сети через средства передвижной сети, за исключением плательщиков единого налога, определенных пунктом 27 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины, по вопросам соблюдения порядка применения регистраторов расчетных операций». В данном случае законодатель ошибся с указанием пункта НКУ: окончательное решение вопроса по поводу моратория на проверки предпринимателей-единоналожников следует искать не в п.27, а в п.28 подразд.10 разд.ХХ Кодекса.

Пунктом 28 подразд.10 разд.ХХ НКУ установлено, что «плательщики единого налога второй и третьей (физические лица — предприниматели) групп, кроме осуществляющих деятельность на рынках, продажу товаров мелкорозничной торговой сети через средства передвижной сети, которые с 1 января 2015 года до 30 июня 2015 года включительно начали применять в собственной хозяйственной деятельности зарегистрированные, опломбированные в установленном порядке и переведенные в фискальный режим работы регистраторы расчетных операций, с даты начала применения регистраторов расчетных операций до 1 января 2017 года освобождаются от проведения в соответствии с нормами настоящего Кодекса проверок по вопросам соблюдения порядка применения регистраторов расчетных операций». То есть мораторий распространялся только на проверки предпринимателей, которые установили РРО в указанный период времени, не дожидаясь превышения дохода 1 млн грн. По сути, больше здесь комментировать нечего.

Какие РРО-санкции грозят предпринимателю

Поскольку предприниматель, как видно, новичок в вопросе применения РРО, то сообщаем, что Закон об РРО содержит не только требования к порядку проведения расчетов, которые перечислены в ст.3, но и штрафные санкции за их невыполнение, предусмотренные в р.V указанного Закона. Однако при более внимательном прочтении указанного раздела становится очевидным, что штрафной санкции просто за неприменение РРО нет. В п.1 ст.17 Закона об РРО упоминается штрафная санкция за непроведение расчетных операций через регистраторы расчетных операций с фискальным режимом работы. На самом деле, смысл этой цитаты в том, что к применению в Украине допущены лишь РРО с наличием фискальной функции(3). Только такие РРО можно перевести в фискальный режим работы(4), опломбировать и зарегистрировать в органе ГФС. Незарегистрированные РРО являются нелегальными и в глазах налоговиков несуществующими. Поэтому проведение расчетных операций через РРО без фискального режима работы — это все равно что проведение расчетных операций без РРО вообще.

Согласно п.1 ст.17 Закона об РРО при выявлении вышеуказанного нарушения «в течение календарного года в ходе проверки», совершенного впервые, к субъекту хозяйствования применяется штрафная санкция в размере 1 грн., а за каждое последующее — 100% стоимости проданных с нарушениями товаров. Поскольку предприниматель не ведет бухучет (ч.1 ст.2 Закона о бухучете), единственным учетным регистром у него является Книга учета доходов по форме, утвержденной приказом Минфина от 19.06.2015 г. № 579. В графе 2 указанной Книги предприниматель отражает суммарный доход за день, полученный от реализации товаров (работ, услуг), поэтому фискалам при проведении проверки особо трудиться не придется: первая строка Книги за первый день неприменения РРО «стоит» 1 грн. штрафа, а все последующие — 100% стоимости проданных товаров. То есть начиная со второй строки Книги размер штрафной санкции равен размеру выручки, показанной в графе 2(5). Следует отметить, что даже если предпринимателю пришлось выплатить денежные средства покупателям за возвращенные ими товары (данные об этих суммах отражаются в графе 3), на величину штрафа они не влияют. Показатель графы 3 уменьшает показатель графы 2 в целях корректировки полученного дохода. А в ходе проверки порядка проведения расчетов налоговики учитывают лишь факт совершения расчетных операций по продаже товаров без РРО. История с возвратом товаров в данном контексте, вне всякого сомнения, их не заинтересует.

Так что если предположить, что и в 2016 году предприниматель, продавая стройматериалы, так же заработал миллион с хвостиком, как и в 2015 году, то размер штрафных санкций в соответствии с п.1 ст.17 Закона об РРО доведет до белого каления даже человека с железными нервами.

Чем еще угрожают фискалы

Однако проблемы из-за отсутствия РРО — это еще не конец истории. Посмотреть на ситуацию можно и сквозь призму Налогового кодекса. Во всяком случае, имеется информация, что на практике фискальные органы трактуют отдельные нормы гл.1 «Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности» р.XIV НКУ исключительно в пользу бюджета. И хотя в рассматриваемом случае даже штрафа по п.1 ст.17 Закона об РРО будет достаточно для того, чтобы предприниматель в целях его уплаты продал в рабство собственную тещу, некоторым налоговикам этого мало.

Согласно п.299.11 ст.299 НКУ «при выявлении соответствующим контролирующим органом в ходе проведения проверок нарушений плательщиком единого налога первой — третьей групп требований, установленных этой главой, аннулирование регистрации плательщика единого налога первой — третьей групп проводится по решению такого органа, принятому на основании акта проверки, с первого числа месяца, следующего за кварталом, в котором допущено нарушение. В таком случае субъект хозяйствования имеет право избрать или перейти на упрощенную систему налогообложения после окончания четырех последовательных кварталов с момента принятия решения контролирующим органом». Проще говоря, нарушения ЛЮБОГО требования гл.1 р.XIV НКУ(6), в том числе и п.296.10 ст.296, достаточно для аннулирования регистрации плательщика единого налога.

Можно ли минимизировать штрафы по Закону об РРО?

Выше уже было указано, что размер штрафных санкций за неприменение РРО зависит от количества выявленных фактов такого неприменения за календарный год. Привязка штрафных санкций к годичному периоду заставляет задуматься о правовой природе таких санкций. То, что они не налоговые, сомнения не вызывает, ведь порядок проведения расчетов к налогообложению отношения не имеет. Поэтому штрафные санкции за невыполнение требований Закона об РРО можно отнести к группе административно-хозяйственных санкций, которым посвящена гл.27 ХКУ(7).

Согласно ч.1 ст.238 указанного Кодекса «за нарушение установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности к субъектам хозяйствования могут быть применены уполномоченными органами государственной власти или органами местного самоуправления административно-хозяйственные санкции, то есть меры организационно-правового либо имущественного характера, направленные на прекращение правонарушения субъекта хозяйствования и ликвидацию его последствий». По мнению автора, расчеты являются частью хозяйственной деятельности, поэтому нормы гл.27 ХКУ применимы и к ним.

Существует целый ряд административно-хозяйственных санкций (ст.239 ХКУ), одной из которых является штраф. Согласно ч.1 ст.241 этого Кодекса «административно-хозяйственный штраф — это денежная сумма, уплачиваемая субъектом хозяйствования в соответствующий бюджет в случае нарушения им установленных правил осуществления хозяйственной деятельности». Если рассматривать это определение с позиции п.1 ст.17 Закона об РРО, то здесь никаких противоречий между нормативно-правовыми актами нет. А в ч.1 ст.250 ХКУ находим почти прямые аналогии с п.1 ст.17 Закона об РРО: «административно-хозяйственные санкции могут быть применены к субъекту хозяйствования в течение шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом». При этом напрашивается вывод, что невыявленные нарушения правил ведения хозяйственной деятельности «сгорают» по прошествии года, но вся наша стройная конструкция разбивается о норму ч.2 ст.250 ХКУ: «действие этой статьи не распространяется на штрафные санкции, размер и порядок взыскания которых определены... законами, контроль за соблюдением которых возложен на органы доходов и сборов». Общеизвестно, что выполнение норм Закона об РРО контролируют именно указанные органы, значит, применять нормы ХКУ к нарушениям требований этого Закона по формальному признаку запрещено.

Из содержания обращения читателя видно, что проверки на предмет соблюдения требований п.296.10 ст.296 НКУ и Закона об РРО у него не проводились ни в конце 2015 года, ни в течение 2016 года. Предположим, фискалы нагрянут к нему в текущем году с проверкой и выявят факт неприменения РРО начиная с 1 октября 2015 года. Как они будут определять сумму штрафа? Здесь мы ставим многоточие: вопросу правоприменения п.1 ст.17 Закона об РРО будет посвящен отдельный аналитический материал, с которым наши читатели смогут ознакомиться в одном из мартовских номеров газеты.


(1)Закон Украины от 01.07.2015 г. № 569-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законы Украины в части применения регистраторов расчетных операций» (прим. ред.).

(2)Закон Украины от 28.12.2014 г. № 71-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины по налоговой реформе» (прим. ред.).

(3)Определение этого термина содержится в п.3 р.I Порядка регистрации и применения регистраторов расчетных операций, применяемых для регистрации расчетных операций за товары (услуги), утвержденного приказом Минфина от 14.06.2016 г. № 547 (прим. ред.).

(4)Определение понятия «фискальный режим работы» приведено в абзаце двадцать третьем ст.2 Закона об РРО (прим. ред.).

(5)Для предпринимателей, являющихся плательщиками единого налога третьей группы, которые зарегистрированы в качестве плательщиков НДС, показатель графы 2 увеличивается на сумму НДС (прим. авт.).

(6)В р.XIV НКУ в результате внесения ряда изменений в этот Кодекс осталась только глава 1 (прим. авт.).

(7)Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV (прим. ред.).